Zwalczanie agresywnej optymalizacji podatkowej nie może odbywać się kosztem naruszania podstawowych zasad zrównoważonego systemu prawa podatkowego.
Jednym z najbardziej istotnych dokumentów wyznaczających zasady stosowania i egzekwowania krajowych przepisów podatkowych państw członkowskich Unii Europejskiej jest Dyrektywa Rady 2011/16/UE z dnia 15 lutego 2011 roku w sprawie współpracy administracyjnej w dziedzinie opodatkowania („Dyrektywa”). Ustanawia ona zasady i procedury, w oparciu o które państwa członkowskie współpracują ze sobą w celu wymiany informacji, które niezbędne są w procesie stosowania wyżej wspomnianych przepisów. W dniu 13 marca 2018 r. Rada do spraw Gospodarczych i Finansowych (ECOFIN) przyjęła nowelizację Dyrektywy, czyli tzw. projekt DAC6.
Mając na uwadze skalę problemu uchylania się od opodatkowania, Komisja Europejska wystąpiła w ubiegłym roku z projektem tzw. Dyrektywy DAC6 („Nowelizacja”), która zmienia Dyrektywę w zakresie obowiązkowej automatycznej wymiany informacji w dziedzinie opodatkowania w odniesieniu do raportowanych uzgodnień transgranicznych. Jest to działanie odnoszące się m. in. Akcji 12 BEPS (Base Erosion and Profit Shifting), która stanowi inicjatywę podjętą przez Organizację Współpracy Gospodarczej i Rozwoju i mającej na celu wyeliminowanie nieuczciwych praktyk optymalizacyjnych.
Treść Nowelizacji obejmuje m. In. Wprowadzenie nowych definicji, takich jak pośrednik, cecha rozpoznawcza, czy też kryterium głównej korzyści. Definicje te mają ułatwić zidentyfikowanie sytuacji, w której głównym zamiarem danego uzgodnienia jest uzyskanie korzyści podatkowej i rozmaite struktury tworzone są tylko i wyłącznie po to, aby taką korzyść osiągnąć.
Nowelizacja nakłada na każde państwo członkowskie obowiązek podjęcia niezbędnych środków w celu zobligowania pośredników, którymi są przykładowo doradcy podatkowi, prawnicy czy też księgowi, do przekazywania fiskusowi informacji na temat projektowanych struktur optymalizacyjnych w ciągu pięciu dni roboczych, licząc od dnia następującego po udostępnieniu takiej struktury do wdrożenia podatnikowi, po skontaktowaniu się z tym podatnikiem lub od wdrożenia pierwszego działania w ramach zastosowania takiej struktury.
Obowiązki wynikające z dyrektywy, a poufność
Co do zasady pośrednicy zobligowani są do informowania właściwych organów o planach wdrożenia poszczególnych struktur podatkowych. Wprowadzony Nowelizacją art. 8aaa ust.2 Dyrektywy wprowadza jednak wyjątek od tej zasady. Mowa tu o sytuacji, w której zachodzi kolizja z obowiązkiem zachowania poufności wymiany informacji pomiędzy prawnikiem a klientem. Celem wprowadzenia dyrektywy nie jest albowiem próba ograniczenia tego obowiązku profesjonalnego doradcy, a poczynienie odpowiednich działań mających na celu wyeliminowanie procederu unikania opodatkowania.
Każde państwo członkowskie zobowiązane zostaje na mocy Nowelizacji do podjęcia wszelkich niezbędnych działań w celu zapewnienia pośrednikom, o których mowa powyżej, możliwości uchylenia się od obowiązku zgłaszania raportowanych struktur optymalizacyjnych w przypadku, gdy na mocy krajowych przepisów przysługuje im prawo do zachowania w poufności informacji pomiędzy pośrednikiem a klientem. Przykładem może być wynikający z Kodeksu Etyki Radców Prawnych obowiązek dochowania tajemnicy zawodowej, który stanowi jedną z zasad stojących u podstaw profesjonalizmu profesjonalnych pełnomocników.
Implementacja dyrektywy w Polsce
Sporo kontrowersji budzi podejście polskich władz do zakresu implementacji Nowelizacji w Polsce. Początkowo pojawiały się wśród przedstawicieli profesji charakteryzujących się obowiązkiem zachowywania poufności w kontakt z klientami obawy, iż dyrektywa będzie interpretowana w sposób wysoce dowolny, poprzez ukierunkowywanie zmian na wprowadzenie instrumentów mających zapewnić kontrolę i możliwość podejmowania działań represyjnych wobec podatników. Powodem takich obaw była chociażby ankieta przygotowana przez Ministerstwo Finansów, która stanowiła narzędzie w toku konsultacji publicznych odnośnie projektu implementacji Nowelizacji w Polsce.
Wskazywana ankieta charakteryzowała się nieczytelnością i stosunkowo mało precyzyjnym zakresem zadawanych pytań. Brak w niej było definicji pojęć, do których się odnosiła, a jednocześnie kształt pojęć zawartych w Nowelizacji, takich jak „kryterium głównej korzyści”, czy też „ogólne cechy rozpoznawcze” w związku z brakiem ich definicji był dość nieprecyzyjny i wyraźnie odbiegał od modelowego kształtu zawartego w Nowelizacji.
Ponadto, z treści ankiety nie wynikało, iż przepisy implementujące Nowelizację znajdą zastosowanie tylko i wyłącznie do struktur o charakterze transgranicznym. W związku z tym powstała obawa, iż ustawodawca może chcieć objąć dyspozycją przepisów krajowych także struktury wewnętrzne. Stałoby to w wyraźnej sprzeczności z przepisami i samą ideą uchwalenia Nowelizacji, w związku z czym wysoce istotne stało się wyjaśnienie tej kwestii.
Podobnie wygląda sytuacja kolizji pomiędzy obowiązkiem zachowania poufności w relacjach z klientem przez pośredników, a obowiązkiem raportowania struktur zmierzających do osiągnięcia korzyści podatkowych. Nie było bowiem jasne, czy ustawodawca zaimplementuje Nowelizację w sposób dokładnie oddający cel jej przepisów, a mianowicie ograniczenie agresywnych praktyk optymalizacyjnych przy jednoczesnym poszanowaniu konieczności przestrzegania obowiązku zachowania poufności, co w przypadku wielu zawodów stanowi podstawę rzetelności ich wykonywania. Przepisy Nowelizacji jasno bowiem wskazują, iż pośrednik powinien mieć możliwość uchylenia się od raportowania o strukturach optymalizacyjnych w zakresie, w jakim działa on w granicach odpowiednich przepisów krajowych odnoszących się do jego zawodu.
Należy wskazać, iż na podstawie ostatnich wypowiedzi przedstawicieli władz oraz specjalistów można wywodzić, iż planowany kształt implementacji będzie jednak zbliżony do kształtu Nowelizacji i przepisy krajowe wyznaczać będą podmiotom sytuację prawną odpowiadającą założeniom Dyrektywy i Nowelizacji. Pozwoli to zatem na uniknięcie stanu, w którym błędna implementacja Nowelizacji spowodowałaby, iż obywatele stosowaliby bezpośrednio postanowienia Nowelizacji zamiast przepisów krajowych, co mogłoby prowadzić do chaosu prawnego.
Podsumowanie
Nie ulega wątpliwości, iż uchwalenie Nowelizacji i jej następcza implementacja poprzez przepisy krajowe będzie zjawiskiem pożądanym, w wyniku którego dostarczone zostaną mechanizmy służące zwiększeniu skuteczności identyfikowania i eliminowania agresywnej optymalizacji podatkowej. Nie należy jednak zapominać, iż dotykana materia jest niezwykle wrażliwa i powinna zostać uregulowana w sposób precyzyjny, w zgodzie z duchem Nowelizacji. Nie jest bowiem celem tychże przepisów ani naruszenie tajemnicy zawodowej osób wykonujących zaufania publicznego, ani uniemożliwienie jakiegokolwiek planowania i strukturyzowania modelu biznesowego przez przedsiębiorców. O powyższym powinien pamiętać przede wszystkim krajowy ustawodawca, gdy będzie uchwalał przepisy implementujące Nowelizację.
Ponadto, należy wyraźnie rozgraniczyć pojęcie agresywnej optymalizacji podatkowej i planowania podatkowego, o czym często fiskus zapomina. Podstawowymi zasadami zrównoważonego i harmonijnego systemu podatkowego są bowiem prawo do wyboru sposobu opodatkowania w granicach istniejących przepisów, pewność prawa, poszanowanie przepisów prawa i niemożność ponoszenia przez podatnika dolegliwości za działania, które są w świetle prawa dozwolone. Często dzieje się jednak tak, iż to sądy administracyjne stają się ostatnim bastionem obrony powyższych zasad, a fiskus nagminnie próbuje je swoimi decyzjami naruszać. Warto o ich poszanowaniu pamiętać, gdyż chaos i niepewność w tak szczególnej dziedzinie jak podatki, w ostatecznym rozrachunku nie będzie korzystny ani dla fiskusa, ani dla podatnika.